ORIENTAÇÃO

JUROS E MULTAS
Dedutibilidade

Conheça as situações em que as multas por infrações fiscais serão dedutíveis

Para fins de determinação do lucro real, a pessoa jurídica deverá observar as normas de dedutibilidade dos juros e multas decorrentes de infrações fiscais, bem como das multas decorrentes de infração à legislação não tributária, examinadas nesta Orientação.

1. MULTAS POR INFRAÇÕES FISCAIS
Multas fiscais são aquelas impostas pela lei tributária ou fiscal. Como regra geral, as multas por infrações fiscais NÃO são dedutíveis como custo ou despesa operacional. No entanto, admite-se a dedutibilidade de duas espécies de multas fiscais:
a) as multas impostas por infrações de que não resulte falta ou insuficiência de pagamento de tributo;
b) as multas fiscais de natureza compensatória.

1.1. MULTAS INDEDUTÍVEIS
São indedutíveis as multas impostas por ocasião do lançamento de ofício ou auto de infração, visando punir o contribuinte por infração que tenha resultado falta ou insuficiência de pagamento de tributos. As multas punitivas são excluídas pela denúncia espontânea, onde o arrependimento, oportuno e formal, da infração, faz cessar o motivo de punir. As multas punitivas devem ser adicionadas na Parte “A” do LALUR na determinação do lucro real. São exemplos de multas punitivas, portanto indedutíveis:
a) as multas de lançamento de ofício, no caso de falta de declaração ou apresentação de declaração inexata;
b) a multa lançada em virtude de evidente intuito de fraude definido na legislação, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis;
c) a multa aplicável pela falta de retenção do imposto devido na fonte;
d) a multa de ofício pela falta de recolhimento do imposto, ou recolhimento após o prazo sem o acréscimo de multa de mora.

1.1.1. Contribuição Social sobre o Lucro
Embora as adições e exclusões ao lucro líquido, para determinação da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), devam decorrer de expressa disposição em lei nesse sentido, a Instrução Normativa 390 SRF/2004, sem base legal, dispôs, em seus artigos 56 e 57, que não são dedutíveis na apuração da base de cálculo da CSLL:
a) as multas por infrações fiscais, salvo as de natureza compensatória e a impostas por descumprimento de obrigações tributárias  meramente acessórias de que não resultem falta ou insuficiência de tributo; e
b) as multas impostas por transgressões de leis de natureza não tributária.
A Instruções Normativas que aprovaram as instruções para preenchimento da DIPJ, publicadas posteriormente a Instrução Normativa 390 SRF/2004, não fizeram qualquer menção quanto a esta adição.
Além disso, sobre o assunto, existe a seguinte decisão do 1º Conselho de Contribuintes:
“ ................................................................................................................................   
BASE DE CÁLCULO DA CSSL E DO ILL – Somente a lei pode fixar a base de cálculo de tributo, não se admitindo que valores indedutíveis para efeito do IRPJ sejam adicionados às bases de cálculo de outros tributos sem expressa determinação legal.
.................................................................................................................................. ”
(Acórdãos 101-92.553, de 24-2-99 e 101-92.979. de 23-2-2000 – DO-U de 3-5-2000).

1.2. MULTAS DEDUTÍVEIS
São dedutíveis as multas compensatórias e aquelas impostas pelo cumprimento de obrigações que não resulte falta ou insuficiência de pagamento de tributos.

1.2.1. Multas Compensatórias
As multas compensatórias são DEDUTÍVEIS na apuração do lucro real, pois não se destinam a punir o infrator, mas a compensar o sujeito ativo da obrigação pelo prejuízo suportado em virtude do atraso no pagamento que lhe era devido.
Conforme Parecer Normativo 61 CST/79, a multa compensatória é penalidade de caráter civil, posto que comparável à indenização prevista no direito civil, e, em decorrência disso, nem a própria denúncia espontânea é capaz de excluir a responsabilidade por esses acréscimos, via de regra chamados de moratórios.
No entanto, as multas moratórias somente terão natureza compensatória, sendo, portanto, dedutíveis, quando preencherem, cumulativamente, os seguintes requisitos:
a) não serem afastadas pela denúncia espontânea; e
b) guardarem equivalência com a lesão provocada, o que é revelado pela lei ao fixar a taxa de cálculo em função do tempo de atraso.
Como exemplo de multas compensatórias temos as multas pelo pagamento espontâneo, em atraso, de IR, CSLL, IPI, COFINS e PIS/PASEP.

1.2.2. Multa por Infração a Obrigação Acessória
As multas decorrentes de infração que NÃO resultem em falta ou insuficiência de pagamentos de tributos são aquelas relativas às obrigações acessórias que não constituam condição do lançamento normal. Nesse caso, a multa relativa à obrigação acessória é DEDUTÍVEL.
Como exemplo de multa dessa natureza podemos citar a aplicada às pessoas jurídicas que deixarem de fornecer aos beneficiários, no prazo legal, ou fornecerem com inexatidão, o comprovante de pagamentos com retenção na fonte.
Contudo, se a obrigação acessória constituir-se em condição para o lançamento normal do tributo, sua inadimplência resulta infração da obrigação principal e, em conseqüência, falta ou insuficiência do pagamento de tributos. Como tais se incluem, por exemplo, a obrigação de prestar informações quanto à matéria de fato indispensável à constituição de crédito tributário e a obrigação de reter o Imposto de Renda na fonte.
Nessa hipótese, a multa por infração à obrigação tributária somente será dedutível quando tiver natureza compensatória, conforme examinamos no subitem 1.2.1 deste trabalho. Tendo natureza punitiva, não é admitida a dedução para efeito de apuração do lucro real.

1.3. ÉPOCA DA DEDUTIBILIDADE DAS MULTAS
De acordo com entendimentos de alguns tributaristas, a exemplo dos juros, a multa pelo atraso no pagamento de tributos e contribuições é perfeitamente mensurada ao final de cada período de incidência do Imposto de Renda, podendo a ela ser dado o tratamento de despesa incorrida. No entanto, o entendimento da Administração Fiscal não é pacífico.
A opinião do Conselho de Contribuintes pode ser verificada através dos seguintes Acórdãos:

“MULTAS INCORRIDAS – Não são dedutíveis as despesas contabilizadas como multas incorridas, quando não comprovada sua existência e natureza.
As multas compensatórias ou decorrentes de infrações de que não resultarem falta ou insuficiência de recolhimento de tributos, a que se refere o § 4º do artigo 225* do Regulamento do Imposto de Renda, só são dedutíveis quando efetivamente pagas (Ac. 1º CC 105-1.747/86 – DOU de 13-4-88).”
(*) Atual § 4º do artigo 344 do RIR/99.

“MULTAS COMPENSATÓRIAS – PROVISÃO – As multas compensatórias, quando dedutíveis, somente poderão ser apropriadas no resultado do exercício após o seu pagamento. Cabível a glosa, em caso contrário, por falta de previsão legal (Acórdão 1º CC 107-5.493/99 – DOU de 26-11-99).”
“................................................................................................................................    

IRPJ – MULTA DE MORA - É dedutível na apuração do lucro real do exercício em que foi incorrida, mesmo paga no exercício subseqüente.
................................................................................................................................    
(Acórdão 1º CC 103-18.787 – DOU de 20-10-97).”

2. MULTAS POR INFRAÇÃO A LEGISLAÇÃO NÃO TRIBUTÁRIA
O Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99), ao dispor em seu artigo 344, § 5º, sobre a dedutibilidade de multas, estabeleceu o tratamento aplicável apenas a multas fiscais, não se referindo às multas decorrentes de infração às normas de natureza não tributária, tais como à legislação administrativa (trânsito, ao Código de Proteção e Defesa do Consumidor e outras), penal e trabalhista.
As multas por infração a leis não tributárias não se enquadram na norma específica. Por essa razão, a sua dedutibilidade fica condicionada ao preceito geral inscrito no artigo 299 do RIR/99, o qual determina que as despesas devem ser necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte de produção.
De acordo com o Parecer Normativo 61 CST/79, NÃO se admite considerar como necessárias à atividade da empresa as despesas relativas a atos e omissões proibidos e punidos por norma de ordem pública. Sendo assim, as multas impostas por transgressões de leis de natureza não tributária são INDEDUTÍVEIS.
Sobre o assunto, o Conselho de Contribuintes proferiu diversas decisões, em acórdãos como os a seguir:

“MULTAS ADMINISTRATIVAS – Não são dedutíveis, como custo ou despesas operacionais, as multas administrativas (SUNAB, DETRAN, CLT) por não se revestirem das características de natureza compensatória e nem preencherem os requisitos de necessidade, normalidade e usualidade (Ac. 1º CC 102-26.138/91 – DO 31-12-91).”

“MULTAS DA CAPITANIA DOS PORTOS – Indedutíveis as multas aplicadas pela Capitania dos Portos, não comprovada a necessidade delas para a atividade operacional. As exceções previstas referem-se tão-somente às multas por infrações fiscais como regra indedutíveis (Ac. 1º CC 101-77.460/87 – DO 23-3-88).”

“MULTAS DE TRÂNSITO – Por não revestirem as condições de normalidade e usualidade características das despesas, operacionais, as multas por infração de trânsito são indedutíveis na apuração do lucro real (Ac. 1º CC 105-2.231/87 – DO 10-6-88; Ac. 1º CC 103-8.154/87 – DO 21-1-88; Ac. 1º CC 103-8.251/87 – DO 5-5-88; Ac. 1º CC 103-7.688/86 – DO 26-5-88; Ac 1º CC 105-12582/98).”

“MULTA DO CNP – A multa aplicada pelo Conselho Nacional do Petróleo é uma despesa indedutível por ser desnecessária à atividade produtora (Ac. 1º CC 102-24.319/89 – DO 25-6-90).”

“MULTAS DO INSTITUTO NACIONAL DE PESOS E MEDIDAS – Não são dedutíveis as multas cobradas pelo Instituto Nacional de Pesos e Medidas, por não se caracterizarem como despesas necessárias à fonte produtora (Ac. 1º CC 103-9.738/89 – DO 24-7-90).”

“MULTAS POR INFRAÇÃO À CLT – Multas por infração à CLT são indedutíveis por não atenderem aos requisitos de normalidade e usualidade e porque não insertas na autorização contida na parte final do § 4º do artigo 225 do RIR/80 (Ac. 1º CC 101-79.680/90 – DO 28-5-90).”

“DEDUÇÃO DE MULTAS ADMINISTRATIVAS – Inadmissíveis como despesas dedutíveis as multas administrativas aplicadas pelo BACEN às Distribuidoras de Títulos e Valores Mobiliários (Ac. 1º CC 107-02507/95).”

2.1. MULTAS RELATIVAS AO INSS E FGTS
A Administração Fiscal, através do Perguntas e Respostas do Imposto de Renda – Pessoa Jurídica, inclui entre as multas decorrentes de infração a normas de natureza não tributária, portanto indedutíveis, as relativas ao FGTS e ao INSS.
Todavia, o 1º Conselho de Contribuinte do Ministério da Fazenda tem entendido que as multas pelo pagamento espontâneo, em atraso, decorrente dessas parcelas, poderão ser deduzidas como despesas operacionais, conforme segue:

“MULTAS FISCAIS DE NATUREZA TRIBUTÁRIA – DEDUTIBILIDADE – As multas de mora de natureza compensatórias (não administrativas) por inadimplência de tributos e contribuições, sem a natureza de provisão, são dedutíveis, desde que não configurem a sanção indenizatória ou punitiva, a teor do artigo 3º do Código Tributário Nacional. Legítima, em defluência, a dedutibilidade de multas ao FGTS e ao IAPAS (modalidade Contribuição Social) por terem características de tributos, conforme reconhecimento da Secretaria da Receita Federal (PN-CST nº 174, de 25-9-74 – DO-U de 22-10-74) e reiterada jurisprudência do Supremo Tribunal Federal (Ac 1º CC 103-19510/98).”
“................................................................................................................................    

MULTAS DE MORA – FGTS E INSS – DEDUTIBILIDADE – As multas moratórias, de natureza compensatórias da inadimplência no pagamento de tributos e contribuições, inclusive FGTS e INSS, quando pagas, são dedutíveis na apuração do lucro real.”(Ac. 1º CC 107-07056 – DO-U de 7-7-2003). “

2.2. MULTAS CONTRATUAIS
A administração fiscal admite, como dedutíveis, as multas decorrentes do descumprimento de obrigação contratual, desde que vinculadas às atividades normais e necessárias da empresa.
Como exemplo temos:
– multa paga por representante comercial, mandatário ou comissionário mercantil, pelo descumprimento de cláusula contratual que obrigue a venda de determinada quantidade de mercadoria;
– arras perdidas em benefício do vendedor por rescisão de contrato de compra e venda mercantil.
Cumpre ressaltar que, para efeito de dedutibilidade, é necessário que a transação guarde relação com a atividade explorada pela empresa, que haja efetividade e certeza dos dispêndios e que seja comprovada por documentos absolutamente idôneos, quer quanto à forma, quer quanto à origem.

3. JUROS
Com relação aos juros pagos ou incorridos, pelo recolhimento espontâneo de débitos em atraso, ou mesmo decorrentes de lançamento de ofício ou auto de infração, por se tratarem de compensação pelo atraso no pagamento de débitos, caracterizam-se como despesas financeiras, sendo DEDUTÍVEIS do lucro operacional, para fins de determinação do lucro real.

FUNDAMENTAÇÃO LEGAL: Lei 5.172, de 25-10-66 – Código Tributário Nacional (CTN) – artigos 113 e 138 (Portal COAD – Tributário & Contábil – Códigos); Decreto 3.000, de 26-3-99 – Regulamento do Imposto de Renda – artigos 299, 344, 374, 722 e 957 (Portal COAD – Tributário & Contábil – Regulamentos/Outros); Instrução Normativa 390 SRF, de 30-1-2004 (Informativo 05/2004); Parecer Normativo 50 CST, de 7-7-76 (DO-U de 2-9-76); Parecer Normativo 56 CST, de 30-7-76 (DO-U de 1-10-76); Parecer Normativo 61 CST, de 23-10-79 (DO-U de 26-10-79); Parecer Normativo 66 CST, de 31-8-76 (DO-U de 8-10-76); Parecer Normativo 174 CST, de 25-9-74 – (DO-U de 22-10-74); Acórdão 4.690 CC-MF, de 17-8-82; Perguntas e Respostas – IRPJ – SRF.